浅论会计政策的选择

浅论会计政策的选择

何丽萍

何丽萍（七台河矿业精煤（集团）有限责任公司社保局，黑龙江七台河154600））

摘要：随着我国社会主义市场经济的发展，我国的会计制度为企业提供了越来越广阔的会计政策选择空间。本文在分析会计政策的含义及经济后果的基础上对会计政策选择原则进行说明。

关键词：会计政策；会计选择；经济后果；原则

1会计政策选择的含义

1.1会计政策的含义。根据《企业会计准则——会计政策、会计估计变更和会计差错更正》中的定义，会计政策是指企业在会计核算时所遵循的具体原则以及企业所采纳的具体会计处理方法。这个定义包括了两个层次的涵义：一是政府必须制定可以供企业选择的原则和方法和程序，即政府的会计政策，它们主要是通过会计准则治基本准则和具体准则和现行的会计制度的制定和实施来体现；二是企业必须根据自己的实际情况，在政府的会计政策范围内，选择适合于自身的原则和方法和程序，即企业的会计政策。

1.2会计政策选择的含义。会计政策选择的含义有狭义和广义之分。狭义的会计政策选择是在现有宏观会计的政策法规赋予的空间中所作的选择，而广义的会计政策的选择包括会计理论和方法的选择。无论是宏观的还是微观的企业会计政策的选择均贯穿于企业从会计确认到计量、记录、报告诸环节而构成整个会计过程，会计的过程其实也就是会计政策选择的过程。从上面的定义中，我们可以看出会计政策选择具有以下特征；（1）它是一定主体——企业管理者的能力的表现；（2）会计政策选择总是处于某种目的的需要而做出的，管理者受其目标的制约；（3）选择之前必须存在两个或两个以上的机会即存在选择的空间；（4）会计政策是一种行为，属于行为会计的研究范畴；它受到多种因素的影响，包括外部状况，即企业状况、国家法律状况的影响。

2会计政策选择的影响因素

2.1分红计划与会计选择。企业的管理当局与股东之间都签有管理报酬计划、分工计划及业绩计划，作为契约的一个部分。其中分红计划包括奖金及股票奖励。大部分的分红计划都建立在会计收益的基础上，这为研究管理当局有关会计选择的行为及潜在动机提供可能。分红计划的参数经过精心制定使得多数年份均有红利可分，根据西方实证研究资料显示其最高额往往等于报告收益的正值线性函数，即在此情形下管理人员的报酬将随报告收益的增加而增加，那么提高报告收益的现值便可提高管理人员报酬的现值，由此派生出分红计划假设：如果其他条件不变，实施分红计划的企业，其管理人员更有可能把报告收益由未来期间提前到本期确认。如果管理人员的分红计划包括了认股权，那么他们更愿意选择能平滑收益的会计方法，以保持其股票价值的稳定增长。

2.2债务契约与会计选择。债权人为减少代理成本、降低经营风险，通常要求在债务契约中规定一些限制性条款。例如，规定最低限度的流动比率，限制对资产的清理和转移，防止支付清算股利，限制可能增加企业风险的兼并或投资活动，规定利息保障倍，限制企业发行新债等。这些限制性条款一般都是依据财务报表数据来订立的，对条款是否被违反的监督，也通过会计数据进行。这样就使会计程序方法与违约的可能性大小直接相关，从而为管理当局的会计选择动机提供了可能的解释。假定其它条件不变，当企业的负债权益率越高，那么企业经理人员便越有可能选择可将报告收益从未来期间转移至当期的会计程序。

2.3政治成本与会计选择。政府也是企业契约团体中的一个重要部分，它本身也是一个利益集团，通过制定各种管制性的规章，将社会资源的控制权转移到自己手中。而会计数据常被用以支持政府现有的法令或成为实施新法规的理由。影响企业管理人员会计政策选择行为的政治因素包括以下几个方面：（1）税收。税收最终总是会增加企业的成本，减少其现金流量，因此管理当局总希望通过努力，降低现实的和潜在的税负。（2）收费管制。许多企业的产品价格和收费标准是由政府有关机构制定，而政府确定价格或收费标准时往往又依据会计资料。（3）不对称损失函数，即人们对损失、失败的敏感程度住往高于成功和收益。研究显示，在其他条件不变的情况下，企业的规模越大，它的管理人员就越有可能选择那些能够将当期收益递延到下期的会计程序。企业往往同时受以上债务、报酬、政治活动等多方面因素影响，必须进行不同契约变量的联合检测，着眼于会计程序组合的选择。

3会计政策选择的经济后果

选择不同的会计政策对企业将会产生不同的经济后果。会计政策选择的经济后果是指企业会计报告将影响企业、政府、投资者、债权人等信息使用者的决策行为，受影响的决策行为反过来又会影响其他相关者的利益。也就是说，会计准则不是一种纯粹的技术规范，不同的会计准则及会计政策选择将会生成不同的会计信息，从而影响到不同利益集团的利益，包括一部分人受益，另一部分人受损失。举个简例，折旧数额直接影响到当期利润进而影响到所得税的数额。会计上可采用的折旧方法很多，企业如能在税法允许的范围内，选择最为适合的一种必能获得延缓所得税等利益。如采用加速折旧法，在固定资产使用初期能多提折旧，后期则相反。因折旧的多提可使企业前几年少交纳所得税，享受到延缓纳税的利益，而将延缓纳税暂时节省下来的现金流量用于其他急需发展的方面；前期多提折旧，还能使固定资产投资尽早收回降低投资风险。但是加速折旧法并非总对企业有利。如企业处于成熟阶段，想要股份化和上市，企业为了给其报表使用者一个良好的经营业绩。对于新购置的固定资产，宜采用直线法计提折旧，使前期的折旧减少，增加企业利润总额。另外，企业如果处于亏损状态时，也宜采用直线法，因加速折旧会使亏损更大，而以后年度转盈时又会因折旧的少提而加重企业所得税负担。还有，如果企业处于减免税期间，采用直线法可少提折旧增加免税所得。会计政策选择的经济后果包括两个方面的内容：一是间接经济后果，即通过不同的政策选择产生不同的会计信息，诱导出不同的经济行为，从而影响到市场上各行为主体的经济利益，二是直接经济后果，即企业外部各利益关系人所能取得的经济利益，有相当部分直接受由会计选择指导下形成的会计报表上的“数字”的影响；比如：通过财务报表所反映的利润的高或低，将会直接影响到利润分配，即不同的利益关系人所取得的经济利益。

4会计政策选择的原则

会计政策的选择是一个复杂的过程，涉及诸多因素和各方面的因素。因此，笔者认为应当遵守以下一些原则：

4.1合法性。会计人员选择的有关会计方法或程序必须是国家有关会计法规所允许的，即企业会计政策选择不能违反和超出国家会计法规或其他有关法规的规定。比如，会计制度规定，固定资产折旧的方法可以采取年限平均法、工作量法、年数总和法双倍余额递减法等。企业选用的折旧方法就只能是这四种中的一种，而不能凭空创新出一种。并且，选用时还得注意是否符合法律规定的适用范围。

4.2适用性。企业选择的会计政策必须适应企业所有权的性质、企业规模及复杂程度、企业经济发展阶段和生产经营的特点等要求，这是保证会计政策发挥应有作用的必要保证。比如对折旧方法的选择，对技术更新较快的固定资产若采用直线折旧法，则不太合适，因为不能客观地反映该资产的无形损耗这一内容，所以对这种固定资产，加速折旧法更适宜一些。

4.3一致性。企业择定的会计政策，前后各期应当保持一致，不得随意变更。如按规定变更会计政策时，必须采用一定的方法进行处理，并在会计报表中予以披露，只有这样，才能保证会计信息的连续和可比。

4.4重要性。在会计政策的选择上，对于那些对企业的经济活动或会计信息的使用者相对重要的会计事项，应分别校算、分项反映，力求准确，并在会计报告中重点说明；而对于那些次要的会计事项，在不影响会计信息真实性的情况下，可适当简化会计校算手续，采用简便的会计处理方法进行处理，合并反映。重要性的内容主要包括两个方面：一是计量重要性，二是揭示重要性。所谓计量重要性主要是指在制定会计计量政策时采用何种计量尺度来收集数据。而揭示重要性主要是指对所拥有的会计政策的揭示程度如何，由于附加揭示的成本微不足道，所以，相关性应成为判断揭示重要性的首要标准。

4.5谨慎性。在会计环境中存在不确定因素和风险、会计要素的确认和计量的精确性受到影响的情况下，应运用谨慎的职业判断和稳妥的会计方法进行会计处理。充分预计可能的负债、损失和费用，尽量少计或不计可能的资产和收益，以免会计报表反映的会计信息引起报表使用者的盲目乐观。也就是说，如何谨慎地选用会计政策以处理经济活动中的不确定性，或者对各种可能发生的未来情况在会计政策上作出最充分的考虑。可见，谨慎性在很大程度上反映了市场经济条件下企业会计政策的一个重要特征，即会计政策的择定必须充分体现企业经营活动的不确定性和风险性，必须在提高企业应付风险的能力和增强企业后劲方面有所作为。应用谨慎性原则择定会计政策，并不意味着可以随意地报告不确定的损失，也并非排斥对能够确立的可能收入的预计，而是要求在会计计量中全面考虑各种不确定因素之后，谨慎地制定或选用会计政策，以作出有科学根据的判断或估计。但是，无论何种情况，会计政策的制定都不允许以“谨慎”为借口，建立秘密准备，给人为地操纵会计计量留下空子。

以上原则只是-般情况下应遵循的基本原则。由于会计政策内容的广泛，涉及面复杂，各企业的理财环境，生产经营特点不同，因而企业在择定会计政策时，应坚持系统论的原理，具体问题具体分析，择定的会计政策应是科学合理的、能满足财务报表目标要求的会计政策。