企业年金会计核算问题研究

企业年金会计核算问题研究

朱瑞

朱瑞（郑州铁路局河南郑州450000）

中图分类号：F275文献标识码：A

摘要:本文从企业年金制度模式的会计核算角度出发，对我国企业年金会计核算实务进行了分析并提出了建议，提出通过规范对企业年金的会计核算，想企业年金的利益相关者提供及时可靠的年金会计信息，防范企业年金的运营风险。

关键词:企业年金会计核算基金

企业年金是我国养老保险制度的重要组成部分，是在企业及其职工依法参加基本养老保险的基础上，自愿建立的补充养老保险制度。我国建立和发展企业年金始于1991年，历过近20年的发展，已经颇具规模，企业年金会计在理论和实务方面的研究也取得了一定的成就。2006年2月，财政部正式发布了企业会计准则第9号《职工薪酬》和第10号《企业年金基金》，明确了企业年金会计核算的基本原则，使企业年金会计核算有了统一得规范。但是在实务中，如何更好的执行准则，完善对企业年金的会计核算，成为企业年金会计实务中的一个新课题。

一、企业年金的运作模式

企业年金管理涉及六种人，两层法律关系。六种人是：委托人、受托人、账户管理人、基金托管人、投资管理人、受益人。两层法律关系是：委托人与受托人的信托关系，受托人与账户管理人、基金托管人、投资管理人的委托代理关系。

按照国家企业年金政策规定，企业年金事务不能由企业或职工（委托人）自己管理，必须委托具备资质的法人受托机构或企业自己成立的企业年金理事会（受托人）管理企业年金事务，再由受托人委托具有资质的资金托管机构（托管人）保管企业年金财产，提供资金清算、会计核算与估值、投资监督；委托账户管理机构（账户管理人）为企业和职工建立账户、记录缴费与投资运营收益、计算待遇，向职工（受益人）支付和提供信息查询等服务；委托投资管理机构（投资管理人）对企业年金按照国家政策规定进行投资，以实现企业年金基金的保值增值。

二、企业年金的会计对象和会计主体

企业年金会计是财务会计的一个子系统，主要是全面反映和监督企业年金筹集、运营、发放及保值的整个过程。他的会计对象和会计主体既有财务会计的共性，又具有企业年金会计的特殊个性。在企业年金会计核算体系中，由于企业年金基金来源主要有参加企业年金计划的企业和职工个人缴纳以及年金基金的投资收益两部分构成，因此，企业年金会计在缴费阶段和投资运营阶段，有明显不同的特征。

（一）企业年金的会计对象

企业年金会计的研究对象是系统、全面、连续反映监督企业年金的缴费、投资运作、变现支付等活动。在企业会计中，在企业生产经营中的货币资金要经过若干生产经营阶段和资产形式变化，最终通过循环回归到原有形式，这一循环和周转的过程是会计反映监督和决策的重点。而在企业年金会计中，货币资金程单向流动形式，资金最基本的流动方向是:缴费一投资—变现—给付。由于年金基金从缴费到给付有一段非常长的间隔期，这期间必须对所积累的企业年金基金进行投资以保证基金的保值增值。到了待遇给付期，必须卖出资产，返回到原有的货币形态，以保证企业年金给付工作的正常进行。因此企业年金从缴费到给付的资产流动过程就是年金会计的核算对象。

（二）企业年金的会计主体

确定企业年金会计主体的依据应该是确保企业年金的运行机制和流程的独立完整。在企业年金缴费阶段，企业有为职工缴费的义务，这些缴费需要合理的计入企业的成本费用，在这个阶段，企业应作为企业年金的会计主体，对企业年金计划的资金筹集所产生的资产、负债等进行确认和计量，并及时向利益相关进行披露。企业年金的投资运营阶段，在企业年金基金的会计主体确认上，应以经济利益的独立性为标准来判断。从企业年金基金参与机构的职责及相互关系来看，受益人、账户管理人、托管人、投资管理人均不能成为会计主体。这是因为受益人投入资金，参与分配，对企业年金基金日常运作不具有影响力量，它主要是会计信息使用者，不具有会计主体资格;账户管理人受受托人委托建立个人账户，记录每个职工的缴费数据和投资运营收益分配结果，仅仅是数据管理，不能够成为会计主体；托管人实际执行投资指令，保管、计算基金资产，但它对基金资产无任何处置权，托管人也不是会计主体;投资管理人仅仅是发出投资指令，也不可能成为基金的会计主体。在2006年2月财政部颁布的《企业会计准则第10号—企业年金基金》和2006年10月30日财政部发布《企业会计准则—应用指南》中，就以经济利益的独立性为标准，明确把业年金基金作为会计主体进行会计核算，解决了年金基金投资运营阶段的会计主体问题——不是某一个企业年金参与机构，而是年金基金。

三、企业年金会计核算的主要内容

由于企业年金双会计主体的特性，就决定了不同的阶段、不同的会计主体有不同的核算内容。

（一）以企业为会计主体核算的主要内容

以企业为会计主体核算的主要内容是企业缴费和个人缴费，会计处理属于企业财务会计的范畴，按照企业财务会计的基本方法来进行账务处理。目前我国大部分企业年金计划采用按月缴费的方法，即每月都按照一定的标准将企业缴费和个人缴费计入个人账户。在这个环节会计处理的基本方式是按税法规定，将可税前列支的（占工资总额5%以内）的企业缴费计入当期成本费用，超过规定比例的，从企业税后利润中提取。对个人缴费部分，由企业从职工工资中代扣代缴，企业做代收代付核算。

当职工在一个会计期间为企业提供了服务，企业也将年金缴费支付计入个人账户，企业对这部分缴费资金就没有了继续管理权和收益索取权，缴费和未来收益均计入职工个人账户，虽然职工不能即时使用，但这部分资金的权属确凿无疑的归职工个人所有，因此企业作为企业年金会计主体，核算的内容止于将缴费支付计入个人账户。

（二）以年金基金为会计主体核算的主要内容

缴费计入个人账户后，按照10号准则的规定，企业年金基金应当作为独立的会计主体，单独确认基金资产、基金负债、基金净资产、基金收入与基金费用。在这一阶段，企业年金会计核算的内容基本都由投资活动引起，从而对投资运营的核算就成了企业年金会计核算的核心内容。按照企业年金基金试行办法的规定，在这个环节，投资管理人发出资产买卖指令，托管人具体执行指令，托管人和投资管理人都有进行会计核算和估值的职责，年金基金的会计核算也由投资管理人和托管人同时进行，但两者在会计核算中的地位并不对等，托管人是会计核算的责任主体，是主会计人，要负责对投资管理人计算的基金资产净值进行复核、检查，确保核算和估值的准确性。

由于企业年金资产的价值可能随时随着市场的变化而变化，所以对其计量必须符合相关性和可靠性原则。另外，企业年金主要是以现金和流动性很强的股票、债券等金融资产的形式存在，其交易价格在某一时点上是很容易取得和确定的，对其核对也比较方便，因此要选择公允价值或可变现价值作为企业年金的计量属性。

四、企业年金的会计信息披露

企业年金会计所披露的信息，主要是企业年金基金的资源配置情况，包括企业年金基金的筹资与投资、企业年金费用的归集与分配、会计期间的经营成果和财务状况、企业年金基金的支付以及为便于信息使用者了解和使用财务信息的说明和解释。由于企业年金的收益状况和企业年金基金自身的各项费用的确认核算与企业本身的经营状况是相分离的，企业年金基金的经营风险与企业其他资产的经营风险无关，这种特殊性决定了企业对年金基金的资产风险和经营状况关注动力不足，这需要通过更多的途径，来规范企业年金的信息披露，以便于年金计划的受益者及其他年金基金信息使用者了解基金的运营情况，考察年金基金各机构受托责任的履行情况，确保年金基金的安全性和收益性。

参考文献：

[1]财政部.《企业会计准则:应用指南》.中国财政经济出版社.2006；

[2]杨长汉.《中国企业年金投资运营研究》.经济管理出版社，2010年；

[3]傅代国、袁孟友.《我国企业年金基金会计的目标——一种融合理论的应用》.《会计之友》.2007年第2期；

[4]傅代国、袁孟友.《我国企业年金制度的现实选择》.《财会通讯》.2007年第4期。