浅谈企业所得税会计与税法处理差异

轩媛媛

新疆财经大学 新疆乌鲁木齐 830012

摘要：随着我国经济结构多元化的进一步发展，会计和税法作为不同主体对经济进行管理活动的一部分， 为了实现各自的管理职能，都有相应的准则和方法。特别是企业所得税法，作为税收职能重要承载着之一，为了实现税收筹集财政资金、调节经济、反映监督等作用，在计算应纳税所得额时与会计存在一些出入。本文主要通过对一些学者文献的研究对这些差异进行分析。

关键词：会计与税法；企业所得税；纳税调整

一、引言

在社会经济生活中，会计和税法一直是各自独立又相互关联的两个方面。他们为了各自不同的管理要求而对经济管理情况进行满足各自需要的反映，服务于不同的对象。正是由于两者不同的目标，各自所依据的理论基础也不同，导致企业统一核算期内的税前会计利润和应纳税所得额之间出现差异。但目前我国税法并未强制性要求企业对应纳税所得额进行独立核算，应纳税所得额的产生是基于税前会计利润基础上的调增和调减，这种差异的处理方法就是所得税会计反映的内容。

二、会计和税法相关概念的界定

1. 会计的概念界定

本文讨论的“会计”，是针对《企业会计准则》中及其规范下的会计科目的确认和计量，不涉及会计报表及附注、披露，学科归属或独立性等其他的问题。

（二）税法的概念界定

本文所讨论的“税法”，是我国企业所得税规范的总和，并不涉及企业所得税税种外的如增值税、消费税、契税等其他税种的规范。具体包括现行有效的全国人大2007年制定、次年1月1日起实施的《中华人民共和国企业所得税法》，及其实施条例与后续发布目前仍然有效的部门规章、规范性文件所约束下的所得税问题，包括各类企业所得税相关的征管要求。

（三）所得税会计相关概念的界定

本文所讨论的所得税会计，是围绕《企业会计准则——所得税》，以会计准则及规范的基本理论原则作为基础，以税收法规为标准，以提供与企业决策有用的信息为最终的目标，以税法和会计的差异为核算对象的会计确认和计量。

虽然会计上的税前利润不同于税法上的应纳税所得额概念，但在实务操作上，这个应纳税所得额不与税前会计利润等同，核算的方法却是以税前会计利润为主要依据。在税前会计会计利润基础上按照税法的规定调增或调减相关收入、成本、费用得到应纳税所得额，应纳税额是在应纳税所得额的基础上再进行计算得出的，然后进行税额的直接减计或减免，据以计算得到“当期应补退税额”。对此类会计与税法之间差异进行会计处理的方法和程序就是所得税会计要做的事情。

三、两者在收入确认方面的差异

（一）收入确认原则不同

会计行业在对收入进行核查时，他注重的是实际的收入，由此来看，实质性是会计收入所注重的。进而，会计也是根据产品的最后的实质利润来对企业的整体收入进行整合与处理。虽然在税法收入上也有实质性的特点，但是相关部门为了能够使整体的管理更加的便携，并且要体现出税收收入的公平性；所以就会在实际的操作过程中更注重税法收入的公平性；所以就会在实际的操作过程中更注重税法收入的形式化。而这种情况也会使税务人员不能够对会计人员的判断进行客观公正的评价。要知道税法的存在具有法律效力。所以，应税行为实施之后，无论企业效益如何，都需要交纳一定的税款。

会计对企业收入进行确认时是极为谨慎的，并对其中存在的潜在风险备有多种解决措施，以此来保证企业来保证企业资产效益得以大幅度的损失。但是在税法收入并未对企业的潜在风险进行评估，企业风险发生后都是通过税后利润来及时止损。因为国家利润与企业利润并不挂钩，所以就不会对企业经营时的潜在风险负责。

2. 收入的确认条件不同

在税务确认收入方面，875号文对销售货物和提供加工修理修配劳务方面的收入确认做了以下规定。

企业销售商品同时满足下列条件的，应确认为收入的实现。

①商品销售合同已签订，企业将商品所有权上的主要风险和相关报酬全部都已经转移给购买方。

②企业既没有保留通常已售出的与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出商品实施有效控制。

③收入的金额能够可靠地进行计量。

④相关的已发生或将发生的销售方的成本能够进行可靠地计量。

在会计方面的《收入准则》中，除了上述销售商品及提供劳务收入的确认与计量的条件外，还包括“相关的经济利益很可能流入企业”，也就是相关性和可靠性，销售商品价款收回的可能性大于50%，否则就不能确认为企业收入。

3. 收入的确认时间不同

无论收入准则还是875号文规定，企业判断销售商品收入满足确认条件的，均应当提供确凿的证据。通常情况下，转移商品所有权凭证或交付实物后，可以认为满足收入确认条件，应当确认销售商品收入。

收入准则及875号文均以明确，符合收入确认条件，采取下列商品销售方式的，应按以下规定确认收入实现时间：

1. 销售方式采用托收承付的，办妥托收手续时确认收入。

2. 销售方式采取预收款的，发出商品时确认收入。

3. 销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可以在发出商品时确认收入。

4. 销售方式采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。

此外还需注意的是，企业在委托代销货物时，无代销清单的纳税义务发生时间的确定。

第一、纳税人以代销方式销售货物，在收到代销清单前已收到全部或分货款的，其纳税义务发生时间为收到全部或部分货款的当天。

第二、对于发出代销商品超过180天仍未收到代销清单及货款的，视同销售实现，一律进行征税，其纳税义务发生时间为收到全部或部分货款的当天。

通常情况下，以代销方式销售货物，在收到代销清单前就确认收入，但发出代销商品超过180天仍未收到代销清单及货款的，纳税义务发生时间为发出代销商品满180天的当天。

在企业正常经营活动中，由于会计方面的可选择性及税收政策的唯一性，导致会计处理与税务处理存在着不可忽视的差别，这需要财务人员在按会计要求对企业经营活动进行账务处理的同时，在税务申报时也需根据税法规定做必要的纳税调整，从而保证企业会计与税务处理均合乎相关法规的要求，以防给企业造成财税风险。

四、会计和税法对负债处理的差异分析

（一）会计定义的负债

根据《企业会计准则》的定义，负债是指企业所承担的能以货币计量、需以资产和劳务偿还的债务。

（二）税法定义的负债

负债的计税基础=账面价值-税法允许未来可税前列支的金额。

例如，企业的预计负债，按照《企业准则第13号——或有事项》中的规定，或有事项是指过去的交易或者事项形成的，其结果须有未来事项的发生或者不发生才能确定的不确定事项。所以在会计上满足条件时销售当期就可以确认为费用，同时还确认为预计负债。而在税法上坚持实际支付原则，对于还未实际发生的费用和损失不能够在税前进行扣除。

因此，由上面会计和税法的规定，可以看出在产生的预计负债的当期和实际支出期间会产生时间性差异。

五、会计和税法对费用处理的差异分析

（一）会计上定义的费用

在《企业会计准则——基本准则》中规定，费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。

（二）税法上定义的费用

《企业所得税法》所称费用，是指企业在生产经营活动中发生的销售费用、管理费用和财务费用。

（三）两者的区别

《企业所得税法实施条例》中第二十八条至第五十五条关于扣除项目的规定，会产生会计和税法处理上的差异。比如：因企业的研发费用加计扣除、广告费和业务宣传费、业务招待费以及职工教育经费额扣除限额所造成的税会的暂时性差异或永久性差异。

1.研发费用加计扣除的税会差异

（1）会计处理：设置“研发支出”科目，下设明细科目“资本化支出”、“费用化支出”进行归集，在计算会计利润时可以据实扣除。

（2）税法处理:根据企业所得税法规定，企业在研发过程中的开发新技术、新产品、新工艺发生的此类费用能够在计算应纳税所得额时进行加计扣除。

（3）会计、税法上的差异：由于税法可以加计扣除，故会导致会计账上的利润与税法上的应纳税所得额不一致的情况，并且该差异是永久性差异，在以后期间也不能转回。该差异的影响不会消除，所以企业完全可以利用这类差异，进行税收优惠政策的适用与计算。

2.广告费和业务宣传费的税会差异

（1）会计处理：按照相对应的费用会计科目进行计算，并在计算会计利润时据实进行扣除。

（2）税法处理：根据《企业所得税实施条例》第四十四条规定，企业可以按照不超过当年销售收入和视同销售收入之和的15%部分进行扣除，但是超过限额的部分可以结转到以后的纳税年度递延扣除。

（3）会计、税法上的差异：因为会计上允许据实扣除，而税法规定只能按照当年销售收入以及视同销售收入之和的15%扣除，所以如果企业当年有超过15%的部分，需要进行应纳税所得额的调增，以后年度未超过标准的部分，可以再进行调减。广告费和业务宣传费的税会处理为暂时性差异，会随着每年广告费以及业务宣传费的扣除限额的变化和实际发生的金额进行比较递减消除，不用进行会计分录专门处理，因此可以分析设置纳税筹划模型进行预估。

六、会计和税法对资产处理的差异分析

1. 会计定义的资产

指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。资产的计量方法主要有：历史成本法、公允价值法、重置成本法等。

2. 税法定义的资产

根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十六条对资产采取列举的方式进行了明确规定，在计量上仅以历史成本作为其计税基础。

（三）两者的区别

会计和税法的价值计量方法不同，税法中所称的历史成本，是指企业取得

该资产时的实际支出，如果企业持有资产期间发生了资产的增值或减值，除国务院财政、税务主管部门规定批准外、不得进行该资产的计税基础的调整；但是会计上是允许多种计量方式的，故产生了会计和税法在计量方面的差异。该差异是暂时性差异，会随着依据税法结束加速折旧，而会计仍继续折旧的期间进行转回，所以可以设置纳税筹划模型来预估和控制。

本文分别从收入、费用、负债、资产方面阐述了会计处理和税法处理的差异。在日常业务中，如果涉及的是暂时性差异，需建立模型进行税务筹划；如果是永久性差异，可以建立健全账目，充分利用税法的调整或优惠。

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作者简介：轩媛媛 女，生于1995年11月，汉族，河南商丘人，新疆财经大学硕士在读，税务方向。