关于审计意见决策的文献综述

关于审计意见决策的文献综述

马瑞泽

西北政法大学

一、引言

风险导向审计理论下，审计师需要全方位识别被审计单位可能存在的风险因素，谨慎作出决策。审计师决策不仅对事务所规避风险、改善客户结构具有重要影响，也是利益相关者决策的重要参考。审计师决策不当可能会引发审计失败、客户流失、事务所信誉受损等后果，不利于会计师事务所的健康发展，因此审计师决策是理论界与实务界共同关注的重要话题。审计师发表高质量的审计意见，不仅是扮演好“看门人”角色进而促进公司财务信息质量稳定提高的有效抓手，还是促进资本市场健康发展的重要途径（林勇峰等，2021）。因此，保证和提高审计意见质量变得空前重要。基于此，文章将从多个维度梳理出关于审计意见决策的相关研究。

二、影响审计意见决策的因素

（一）公司财务特征

1.财务状况

企业的盈利能力对审计意见决策有显著影响。盈利能力差的企业往往面临更大的经营风险，其财务报表可能存在更多的不确定性。例如，亏损企业可能会通过虚增收入或减少费用等手段来粉饰报表，审计师在审计过程中如果发现这种情况，更有可能出具非标准审计意见。

2.偿债能力

高负债企业面临较大的偿债压力，可能存在债务违约风险。审计师会关注企业的债务结构和偿债能力指标，如流动比率、资产负债率等。如果企业的偿债能力指标严重恶化，审计师可能会在审计意见中反映这种风险。

3.财务报表的复杂程度

大型企业集团往往拥有复杂的组织结构和业务体系，其财务报表的编制也较为复杂。例如，跨国公司涉及多种货币的换算、不同会计准则的应用以及复杂的关联方交易等。这种复杂性增加了审计师的审计难度，也使得审计意见决策更加复杂。如果审计师在审计复杂财务报表过程中遇到重大不确定性，可能会出具非标准审计意见。

（二）公司治理结构

1.股权结构

良好的公司治理结构有助于提高财务信息质量，从而影响审计意见决策。Liu（2019）的研究显示，董事会独立性较强的公司，审计师出具标准审计意见的概率更高。因为独立的董事会能够更好地监督管理层，减少财务报表舞弊的可能性。而如果存在控股股东掏空行为，审计师可能会出具非标准审计意见。例如，Wang（2022）发现，当控股股东存在大量的关联方交易占用上市公司资金时，审计师更倾向于出具非标准审计意见。

2.董事会特征

董事会的独立性是关键因素之一。独立董事会监督管理层的经营活动，保证财务报表的真实性和可靠性。如果董事会中独立董事比例较高且能够有效发挥作用，审计师对企业财务报表的信任度会相对较高，出具标准审计意见的可能性较大。反之，如果董事会缺乏独立性，管理层可能更容易操纵财务报表，审计师则更有可能出具非标准审计意见。

（三）审计师特征

1.审计师的专业胜任能力

审计师的专业知识和经验在审计意见决策中起着至关重要的作用。具有丰富行业经验的审计师能够更好地识别企业财务报表中的风险点。例如，在审计金融企业时，熟悉金融行业会计准则和监管要求的审计师能够更准确地判断企业金融资产的计量和风险披露是否合规，从而做出合理的审计意见决策。Brown（2023）通过实验研究发现，经验丰富、专业知识扎实的审计师能够更好地识别被审计单位的财务风险，从而做出更合理的审计意见决策。他们在面对复杂的会计处理和潜在的财务舞弊时，能够运用专业判断进行深入分析。

2.审计师的独立性

审计师的独立性是审计职业的基石。如果审计师与被审计单位存在经济利益关系或其他关联关系，可能会影响其审计意见决策的公正性。Taylor（2020）研究指出，当审计师面临来自被审计单位的较大压力，如审计费用依赖等情况时，其独立性可能受到影响，从而可能影响审计意见决策。如果审计师过于依赖被审计单位的审计费用，可能会降低出具非标准审计意见的可能性，即使被审计单位存在一定的财务问题。因此当审计师从被审计单位获取过高比例的审计费用时，可能会倾向于出具标准审计意见，即使企业财务报表存在一些问题。

三、审计意见决策过程中的行为特征

（一）风险评估行为

审计师在做出审计意见决策前，需要对被审计单位进行全面的风险评估。风险评估包括对固有风险、控制风险和检查风险的评估。Johnson（2019）提出，在现代风险导向审计模式下，审计师首先评估被审计单位的战略风险和经营风险，以此为基础确定财务报表的重大错报风险。例如，对于处于新兴行业、面临激烈竞争的企业，其战略风险和经营风险较高，审计师会相应提高对财务报表重大错报风险的评估水平。

（二）决策的保守性与激进性

在某些情况下，审计师可能表现出决策的保守性。例如，当面临较高的诉讼风险或者监管压力时，审计师更倾向于出具非标准审计意见，即使被审计单位的财务问题存在一定的不确定性。Harris（2022）的研究表明，在监管严格的时期，审计师为了避免潜在的法律责任，会更加谨慎地做出审计意见决策，表现出保守的决策行为。

四、审计意见决策与利益相关者的关系

（一）与投资者的关系

审计意见对投资者的决策有着重要的影响。投资者往往依赖审计意见来评估企业的财务状况和投资价值。

Clark（2023）通过实证研究发现，当企业收到非标准审计意见时，投资者会降低对该企业股票的购买意愿，并且会要求更高的投资回报率。这是因为非标准审计意见被视为企业财务风险的一个信号。

同时，投资者的期望也会反作用于审计意见决策。如果投资者对审计质量有较高的期望，并且能够对审计师施加一定的压力，例如通过市场机制或舆论监督，审计师在做出审计意见决策时会更加谨慎。Miller（2021）指出，在投资者保护意识较强的市场环境中，审计师为了满足投资者的期望，会提高审计标准，从而影响审计意见决策。

（二）与债权人的关系

债权人在发放贷款时会关注审计意见。当企业的审计意见为非标准时，债权人可能会提高贷款利率或者减少贷款额度。Jackson（2020）的研究表明，银行在对企业进行贷款决策时，会将审计意见作为重要的参考因素。如果企业收到非标准审计意见，银行会认为企业的财务风险较高，从而调整贷款政策。

债权人的风险偏好也会影响审计意见决策。对于风险偏好较低的债权人，他们更倾向于依赖审计意见来评估企业的偿债能力，这会促使审计师在做出审计意见决策时更加谨慎。例如，大型金融机构作为债权人，由于其风险控制要求较高，会对审计师的审计意见决策产生一定的影响。

五、现有研究的不足

尽管已有研究探讨了众多影响审计意见决策的因素，但对于这些因素之间的交互作用研究较少。例如，被审计单位的财务特征和审计师自身特征在审计意见决策过程中可能存在复杂的交互关系，目前的研究还未能充分揭示这种关系。同时，在研究审计意见决策过程中的行为特征时，多采用实证研究方法，对于审计师决策过程中的心理和认知因素缺乏深入的理论分析。虽然实证研究能够揭示一些表面现象，但对于理解审计师决策背后的深层次原因还不够。另外，关于审计意见决策与新兴市场现象的关系也有研究不足的问题。随着数字经济、绿色金融等新兴市场现象的出现，审计意见决策如何适应这些新变化还缺乏深入的研究。例如，在数字经济环境下，企业的财务数据来源和处理方式发生了变化，这对审计意见决策的影响尚未得到充分探讨。

六、未来研究方向

1.进一步研究影响审计意见决策因素之间的交互作用。可以采用结构方程模型等方法，深入分析不同因素之间的复杂关系，为提高审计意见决策的准确性提供更全面的理论支持。

2.加强对审计师决策过程中心理和认知因素的研究。可以借鉴心理学、行为经济学等学科的理论和方法，从微观层面深入剖析审计师的决策行为，为规范审计意见决策提供新的思路。

3.关注新兴市场现象对审计意见决策的影响。针对数字经济、绿色金融等新兴领域，研究如何调整审计意见决策的方法和标准，以适应新的市场环境。